Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 07-08-2018 r. – 0112-KDIL3-1.4011.305.2018.1.AN

Obowiązki płatnika związane z udostępnieniem pracownikom artykułów spożywczych do ogólnej konsumpcji

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Działając w imieniu spółki pod nazwą A Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201; dalej: „Ordynacja podatkowa”), Zarząd Spółki zwraca się z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w szczególności art. art. 12 ust. 1 w zw. z art. 31 Ustawy o PIT w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy dotyczącej określenia czy w związku z udostępnieniem pracownikom artykułów spożywczych do ogólnej konsumpcji Wnioskodawca ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia pracowników przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

Opis stanu faktycznego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność w zakresie rozwoju oprogramowania automatów do gier. Spółka działa zarówno na rynku krajowym jak i międzynarodowym.

W trosce o zdrowie swoich pracowników Spółka nabywa i udostępnienia pracownikom do ogólnej konsumpcji w przestrzeniach biurowych artykuły spożywcze takie jak między innymi; owoce, warzywa, pieczywo, serki, przyprawy, napoje owocowe, jogurty. Spółka udostępniając pracownikom artykuły spożywcze liczy, iż wpłynie to pozytywnie na poprawę ich samopoczucia, dzięki czemu zwiększy się efektywność oraz wydajność pracowników. Produkty nabywane przez Spółkę są ogólnodostępne dla pracowników w trakcie wykonywania codziennych obowiązków pracowniczych. Produkty są wykorzystywane wyłącznie wewnętrznie na potrzeby pracowników. Produkty te są udostępniane w kuchniach pracowniczych. Wspólne spożywanie przez pracowników artykułów spożywczych nabywanych przez Spółkę ma na celu również usprawnienie wymiany wiedzy pomiędzy pracownikami Spółki, co bezpośrednio może przełożyć się na sprawną realizację projektów, nad którymi pracują pracownicy zatrudnieni przez Spółkę. Spółka nie ma możliwości weryfikowania, który z pracowników spożył konkretne produkty co uniemożliwia określenie kwoty przychodu poszczególnych pracowników.

Mając na uwadze powyższe, Spółka powzięła wątpliwość czy w związku z udostępnieniem pracownikom artykułów spożywczych do ogólnej konsumpcji ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia pracowników przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z udostępnieniem pracownikom artykułów spożywczych do ogólnej konsumpcji Wnioskodawca ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia pracowników przychód podlegający opodatkowaniu PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udostępnieniem pracownikom artykułów spożywczych do ogólnej konsumpcji Wnioskodawca nie ma obowiązku doliczać do wynagrodzenia pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem na gruncie powyższych przepisów do przychodów mogą zostać zaliczone zarówno otrzymane przez pracownika środki pieniężne, jak również wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy Ustawy o PIT nie zawierają definicji „nieodpłatnego świadczenia”, w tym zakresie wytycznych dostarcza natomiast orzecznictwo sądów administracyjnych. Zgodnie z dominującym stanowiskiem sądów administracyjnych przez „nieodpłatne świadczenie” należy rozumieć wszelkie zjawiska gospodarcze oraz zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne, zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (tak wskazano m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1133/15 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2640/12). W świetle powyższych orzeczeń o nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych można mówić w sytuacji, gdy:

• podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenia odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe;
• korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia, kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
• korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
• świadczenie musi mieć nieodpłatny charakter, a więc nie może wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, czy ów ekwiwalent pozostaje w ekonomicznej równowadze ze świadczeniem. Jeżeli podmiot zobowiązany jest do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, choćby miało ono wymiar symboliczny nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, konieczne jest w tym miejscu również wskazanie na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym to Trybunał wskazał, iż za świadczenia podlegające opodatkowaniu PIT mogą zostać uznane świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• przynoszą wymierną korzyść, którą można przypisać indywidualnemu pracownikowi.

W kontekście oceny powyższych warunków Trybunał Konstytucyjny wskazał, że „nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą zostać potraktowane jako jego dochód w rozumieniu Ustawy o PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe, przydatne i leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

W kontekście drugiego z warunków tj. spełnienia świadczenia w interesie pracownika Trybunał Konstytucyjny podniósł, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Zatem, aby można było stwierdzić, iż wartość świadczenia otrzymanego od pracodawcy podlega opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta zdaniem Trybunały może wystąpić w dwóch przypadkach:

1. poprzez powiększenie aktywów, np. poprzez wypłatę pieniędzy,
2. poprzez umożliwienie zaoszczędzenie wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.

W drugim ze wskazanych przypadków w wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie Ustawy o PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Modelowym przykładem prezentowanym przez Trybunał Konstytucyjny jest w tym wypadku organizacja transportu dla pracownika z miejsca jego zamieszkania do miejsca pracy.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone z opodatkowania PIT. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Zatem podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Należy też podkreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Przekładając powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę należy jednoznacznie stwierdzić, że artykuły spożywcze udostępnione pracownikom nie stanowią dla nich nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przede wszystkim należy zaznaczyć, iż udostępnienie artykułów spożywczych pracownikom, leży nie tylko w ich interesie, ale również w interesie pracodawcy. Zdaniem Spółki spożywanie m.in. owoców lub warzyw może mieć wyraźny wpływ na zdrowie i samopoczucie pracowników, co w konsekwencji zwiększy ich wydajność w pracy. Ponadto umożliwiając pracownikom skorzystanie z dostępnych artykułów spożywczych pracodawca organiczna do minimum konieczność wyjścia przez pracownika do sklepu celem zakupu powyższych artykułów, co powoduje maksymalizację czasu pracy pracownika.

Spółka chce nadto zaznaczyć, że nie prowadzi ewidencji dokumentującej ilość zużytych artykułów spożywczych przez konkretnego pracownika, a zatem nie ma ona możliwości określenia indywidualnej korzyści majątkowej po stronie pracownika – co zdaniem Trybunału Konstytucyjnego – jest elementem niezbędnym do przypisania pracownikowi przychodu. Nie jest zatem możliwe ustalenie wymiernej korzyści osiąganej przez jednego pracownika, np. poprzez podzielenie miesięcznych kosztów zakupu produktów spożywczych przez liczbę pracowników. Jedni pracownicy korzystają z udostępnianych artykułów spożywczych częściej, a inni rzadziej, sporadycznie. W konsekwencji korzyść nie jest wymierna i nie może zostać przypisana indywidualnemu pracownikowi w ściśle określonej wartości.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają również interpretacje wydawane przez ograny podatkowe, w tym zakresie można wskazać przykładowo na:

• interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2017 r., nr 0114-KDIP2-3.4010.191.2017.1.PS,
• interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2017 r., nr 2461-IBPB-2-2.4511.1128.2016.1.AR,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 czerwca 2012 r., nr ILPB1/415-309/12-2/AMN.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego oraz powyższym uzasadnieniem Spółka zwraca się o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko odnośnie braku obowiązku doliczania do wynagrodzenia pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT w związku z udostępnieniem pracownikom artykułów spożywczych do ogólnej konsumpcji jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z art. 31 ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, zgodnie z Internetowym słownikiem języka polskiego, że świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, w trosce o zdrowie swoich pracowników Spółka nabywa i udostępnienia pracownikom do ogólnej konsumpcji w przestrzeniach biurowych artykuły spożywcze takie jak między innymi; owoce, warzywa, pieczywo, serki, przyprawy, napoje owocowe, jogurty. Spółka udostępniając pracownikom artykuły spożywcze liczy, iż wpłynie to pozytywnie na poprawę ich samopoczucia, dzięki czemu zwiększy się efektywność oraz wydajność pracowników. Produkty nabywane przez Spółkę są ogólnodostępne dla pracowników w trakcie wykonywania codziennych obowiązków pracowniczych. Produkty są wykorzystywane wyłącznie wewnętrznie na potrzeby pracowników. Produkty te są udostępniane w kuchniach pracowniczych. Wspólne spożywanie przez pracowników artykułów spożywczych nabywanych przez Spółkę ma na celu również usprawnienie wymiany wiedzy pomiędzy pracownikami Spółki, co bezpośrednio może przełożyć się na sprawną realizację projektów, nad którymi pracują pracownicy zatrudnieni przez Spółkę. Spółka nie ma możliwości weryfikowania, który z pracowników spożył konkretne produkty co uniemożliwia określenie kwoty przychodu poszczególnych pracowników.

Mając na uwadze opis sprawy oraz zacytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzić do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy PIT. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że pierwszy warunek został spełniony, bowiem skorzystanie z oferowanych artykułów spożywczych zależeć będzie od woli pracownika.

Odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego – otrzymane przez pracownika świadczenie w postaci darmowego posiłku stanowi dla niego realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. Taka też sytuacja ma miejsce w przedmiotowym przypadku – pracownik uzyskuje dochód w postaci zaoszczędzenia wydatków, które poniósłby, gdyby nie otrzymał nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy.

Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma trzeci warunek opisany w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W ww. wyroku Trybunał orzekł, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie (indywidualnemu pracownikowi), w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie kosztów zakupu owoców, warzyw, pieczywa, serków, itd. przez całkowitą liczbę pracowników), a nie odzwierciedlałyby rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę.

Zatem zapewnienie przez Wnioskodawcę nieodpłatnych artykułów spożywczych dostępnych dla wszystkich pracowników, w sytuacji gdy nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia otrzymanego przez konkretnego pracownika nie stanowi dla pracownika przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca jako płatnik, dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pracowników, nie będzie zobowiązany do doliczenia wartości posiłków do ich przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/